Urteil vom 21. Mai 2026, V R 8/26 (XI R 11/23, XI R 34/20)

1. An Hotelgäste erbrachte Frühstücksleistungen unterliegen nicht § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG, ohne dass hierin ein Verstoß gegen das Unionsrecht zu sehen ist.

2. Zur Steuerbarkeit und zur Schätzung des Umfangs steuerbarer Leistungen bei der Parkplatzüberlassung an Hotelgäste.

Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 23.09.2020 - 2 K 352/20 aufgehoben.

Die Sache wird an das Sächsische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen.

I.

1. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betrieb ein Hotel und Restaurant mit 62 Zimmern und einem Parkplatz, wobei der über 33 Stellplätze verfügende Parkplatz von Hotel- und Restaurantgästen ohne gesonderte Zahlung genutzt werden konnte. Die Gäste des Hotels erhielten zur Übernachtung auch ein Frühstück, das mit jeweils 4,50 € verrechnet wurde, sofern ein Gast auf Anfrage nur eine Übernachtung ohne Frühstück in Anspruch nehmen wollte.

2. Seit Juni 2018 wies die Klägerin in ihren Rechnungen für Übernachtung und Frühstück den ermäßigten Steuersatz aus und erklärte in ihren Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Juni 2018 bis Mai 2019 dementsprechende Umsätze.

3. Im Rahmen einer Außenprüfung vertrat die Prüferin die Auffassung, Frühstück und Parkplatzüberlassung seien mit dem Regelsteuersatz zu besteuern. Die Bemessungsgrundlage für das Frühstück beruhe auf einer Verrechnung in Höhe von 4,50 €. Die Bemessungsgrundlage der Parkplatzüberlassung sei zu schätzen. Der Schätzung sei ein Preis von 1,50 € pro Tag und Übernachtung zugrunde zu legen. Die Auslastung des Hotels wurde in Höhe von 70 % geschätzt und für Reisegruppen, Familien und Gäste ohne Fahrzeug ein Abschlag von 20 % vorgenommen.

4. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt ‑‑FA‑‑) folgte dem und setzte die Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume Juni 2018 bis Mai 2019 neu fest. Dagegen legte die Klägerin jeweils Einspruch ein. Im Laufe der Einspruchsverfahren reichte die Klägerin ‑‑unter Aufrechterhaltung ihrer Rechtsauffassung‑‑ die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2018 ein, in der sie die Umsätze zu 7 % und 19 % entsprechend den Feststellungen der Außenprüfung erklärte.

5. Das FA wies die Einsprüche als unbegründet zurück. Auch die Klage hatte keinen Erfolg. In seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 244 veröffentlichten Urteil ging das Finanzgericht (FG) davon aus, dass Frühstück und Parkplatzüberlassung keine Nebenleistungen zur Beherbergung, sondern selbständige Hauptleistungen seien. Selbst wenn diese Leistungen unselbständige Nebenleistungen zu den ermäßigt zu besteuernden Übernachtungsleistungen wären, hätte das FA die Umsätze zu Recht aufgeteilt. Frühstück und Parkplatzüberlassung gehörten zu den Leistungen, die im Sinne von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) nicht unmittelbar der Vermietung dienten und deshalb von der Steuersatzermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG ausgenommen seien. § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG sei mit den unionsrechtlichen Vorgaben vereinbar.

6. Im Anschluss an die Einlegung der Revision, mit der die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts rügt, erließ das FA einen Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2019, wobei es auf die Frühstücksleistungen und die Gestellung von Parkplätzen weiter den Regelsteuersatz anwandte. Neue Streitpunkte ergaben sich aus diesem Bescheid nicht.

7. Mit Zustimmung der Beteiligten hatte der Bundesfinanzhof (BFH) zunächst das Ruhen des Revisionsverfahrens bis zu einer Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) in der Rechtssache C-516/21 angeordnet. Nach Ergehen des EuGH-Urteils Finanzamt X vom 04.05.2023 - C-516/21 (ECLI:EU:C:2023:372) wurde das Revisionsverfahren zunächst fortgesetzt und sodann mit Beschluss vom 10.01.2024 - XI R 11/23 (XI R 34/20) (BFHE 283, 491, BStBl II 2024, 601) gemäß § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) unter Einleitung eines Vorabentscheidungsersuchens an den EuGH ausgesetzt.

8. Hierauf hat der EuGH mit Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24 (ECLI:EU:C:2026:149) geantwortet:

   "Art. 98 Abs. 1 und 2 in Verbindung mit Anhang III Nr. 12 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem [MwStSystRL] ist dahin auszulegen, dass er einer nationalen Regelung nicht entgegensteht, die es erlaubt, Leistungen vom Anwendungsbereich des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes für in Hotels und ähnlichen Einrichtungen erbrachte Leistungen der kurzfristigen Beherbergung auszuschließen, die nicht unmittelbar einer solchen Beherbergung dienen, wie die Bereitstellung von Parkplätzen oder Fitness- und Wellnesseinrichtungen, der Zugang zum WLAN-Netzwerk des Hotels und die Bereitstellung eines Frühstücks, auch wenn sie als Nebenleistungen zu dieser Beherbergung angesehen werden könnten, weil sie durch einen für alle im Rahmen dieser Beherbergung erbrachten Dienstleistungen gezahlten pauschalen Gesamtpreis vergütet werden, unter der Voraussetzung, dass diese Regelung die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf konkrete und spezifische Aspekte der in Anhang III Nr. 12 der Mehrwertsteuerrichtlinie genannten Kategorien von Beherbergungsleistungen vorsieht und der Grundsatz der steuerlichen Neutralität beachtet wird."

9. Die Beteiligten hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

10. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat erneut darauf hingewiesen, dass das Frühstück mit einem Gegenwert von 4,50 € nur auf ausdrückliche Anfrage verrechnet worden sei, soweit ein Gast es nicht in Anspruch genommen habe. Sie hat ferner vorgebracht, wer auf dem Parkplatz geparkt habe, sei nicht kontrolliert worden. Darüber hinaus wendet sich die Klägerin hinsichtlich der Parkplätze nunmehr gegen die Schätzung der Bemessungsgrundlage, da der Parkplatz weniger Stellplätze habe, als das FA der Schätzung zugrunde gelegt habe.

11. Die Klägerin beantragt,
    das Urteil des FG aufzuheben und den Umsatzsteuerjahresbescheid für 2018 vom 06.02.2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.02.2020 sowie den Umsatzsteuerjahresbescheid für 2019 vom 27.12.2024 dahingehend zu ändern, dass die Leistungen für Frühstück und Parkplatzüberlassung mit 7 % besteuert werden.

12. Das FA beantragt,
    die Revision zurückzuweisen.

13. Auch das FA hält an seiner Rechtsauffassung im Grundsatz weiter fest. Bei der Bereitstellung des Frühstücks handele es sich um eine selbständige Hauptleistung, auf die der Regelsteuersatz anzuwenden sei, während die Bereitstellung der Parkplätze eine unselbständige Nebenleistung zur Beherbergungshauptleistung sei. Das sich aus in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG ergebende Aufteilungsgebot sei entsprechend dem EuGH-Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24 (ECLI:EU:C:2026:149) unionsrechtskonform, da die nationale Regelung konkrete und spezifische Aspekte der in Anh. III Nr. 12 MwStSystRL genannten Kategorien von Beherbergungsleistungen vorsehe und den Grundsatz der steuerlichen Neutralität beachte, so dass auch insoweit der Regelsteuersatz zur Anwendung komme.

II.

1. Die Revision der Klägerin ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Zwar hat das FG zu Recht entschieden, dass die Klägerin mit den von ihr erbrachten Frühstücksleistungen an Hotelgäste eine dem Regelsteuersatz unterliegende Leistung erbracht hat. Demgegenüber ist die Sache in Bezug auf die Parkplatzüberlassung nicht spruchreif, da die hierzu vorgenommene Schätzung von Besteuerungsgrundlagen rechtswidrig ist.

2. 1. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, sowie für die kurzfristige Vermietung von Campingflächen. Dies gilt nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind.

3. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 98 Abs. 1 und 2 i.V.m. Anh. III Nr. 12 MwStSystRL. Danach können die Mitgliedstaaten einen oder zwei ermäßigte Steuersätze anwenden, wobei diese nur auf die Lieferungen von Gegenständen und die Dienstleistungen der in Anh. III genannten Kategorien anwendbar sind. Nach Anh. III Nr. 12 MwStSystRL gehören hierzu die Beherbergung in Hotels und ähnlichen Einrichtungen, einschließlich der Beherbergung in Ferienunterkünften, und Vermietung von Campingplätzen und Plätzen für das Abstellen von Wohnwagen.

4. 2. Die von der Klägerin steuerbar an Hotelgäste erbrachten Frühstücksleistungen unterliegen nicht § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG, ohne dass hierin ein Verstoß gegen das Unionsrecht zu sehen ist.

5. a) Mit der Frühstücksleistung wandte die Klägerin ihren Hotelgästen einen eigenständig verbrauchsfähigen Vorteil (vgl. hierzu zuletzt BFH-Urteil vom 20.11.2025 - V R 10/23, BStBl II 2026, 572, Rz 25) im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (Art. 2 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL) im Rahmen eines Rechtsverhältnisses zu, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen dieser Leistung und der Gegenleistung der Hotelgäste begründete.

6. Dieser Zusammenhang ergibt sich vorliegend bereits daraus, dass die Klägerin den Hotelgästen, die das Frühstück nicht in Anspruch nahmen, eine Preisermäßigung in Höhe von 4,50 € gewährte. Im Hinblick auf den von der Klägerin damit selbst hergestellten unmittelbaren Zusammenhang ist die Würdigung des FG, dass die Klägerin gegenüber den Hotelgästen, die das Frühstück tatsächlich in Anspruch nahmen, eine entgeltliche Leistung ‑‑mit einer Gegenleistung in ebendieser Höhe‑‑ erbrachte, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

7. Im Hinblick auf die im Streitfall in dieser Weise der Besteuerung unterworfenen Leistung, die im vorstehenden Sinne an eine tatsächliche Leistungserbringung anknüpft, ist es schließlich unerheblich, welche Bedeutung der Auffassung der Generalanwältin in den Rechtssachen J-GmbH u.a. zukommen könnte, die davon ausgegangen ist, dass Nebenleistungen zur Vermietung von Unterkünften, die nach ihrer Auffassung "'kostenlos' angeboten" werden, mangels Entgelt nicht steuerbar seien (Schlussanträge der Generalanwältin Ćapeta vom 25.09.2025 - C-409/24 bis C-411/24, ECLI:EU:C:2025:731, Rz 59 bis 62), zumal sich der EuGH dies bei seinem Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24 (ECLI:EU:C:2026:149) nicht zu eigen gemacht hat und die Generalanwältin im Übrigen ihre Auffassung unter den Vorbehalt der vom erkennenden Senat vorzunehmenden Prüfung gestellt hat.

8. b) Die hier in Rede stehenden Leistungen unterliegen nicht § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG. Dies gilt sowohl für den Fall, dass die Klägerin insoweit eine gegenüber der Vermietung eines Hotelzimmers eigenständige Leistung erbracht hat, bei der bereits die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG nicht erfüllt sind, als auch für den Fall, dass es sich um eine Nebenleistung zur Zimmervermietung handeln sollte, da dann Satz 2 des § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG die Anwendung der Steuersatzermäßigung ausschließt.

9. c) Die Anwendung des Regelsteuersatzes verstößt nicht gegen das Unionsrecht.

10. aa) Das Unionsrecht sieht keine von den Mitgliedstaaten zwingend umzusetzende Steuersatzermäßigung vor, sondern ermächtigt in Art. 98 und Anh. III MwStSystRL die Mitgliedstaaten lediglich, für die dort genannten Leistungen derartige Ermäßigungstatbestände vorzusehen.

11. bb) Nach dem im Streitfall ergangenen EuGH-Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24 (ECLI:EU:C:2026:149) steht Art. 98 Abs. 1 und 2 i.V.m. Anh. III Nr. 12 MwStSystRL einer Regelung nicht entgegen, die es erlaubt, Leistungen vom Anwendungsbereich des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes für in Hotels und ähnlichen Einrichtungen erbrachte Leistungen der kurzfristigen Beherbergung auszuschließen, die nicht unmittelbar einer solchen Beherbergung dienen, wie die Bereitstellung von Parkplätzen oder Fitness- und Wellnesseinrichtungen, der Zugang zum WLAN-Netzwerk des Hotels und die Bereitstellung eines Frühstücks, auch wenn sie als Nebenleistungen zu dieser Beherbergung angesehen werden könnten, weil sie durch einen für alle im Rahmen dieser Beherbergung erbrachten Dienstleistungen gezahlten pauschalen Gesamtpreis vergütet werden, unter der Voraussetzung, dass diese Regelung die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf konkrete und spezifische Aspekte der in Anh. III Nr. 12 MwStSystRL genannten Kategorien von Beherbergungsleistungen vorsieht und der Grundsatz der steuerlichen Neutralität beachtet wird.

12. cc) Ist es danach unionsrechtlich zulässig, Leistungen der hier in Rede stehenden Art, die nicht unmittelbar der Beherbergung dienen, von den steuersatzbegünstigten Leistungen der kurzfristigen Beherbergung auszuschließen, wenn sich der verbleibende Ermäßigungstatbestand zum einen auf konkrete und spezifische Aspekte der Beherbergung in Hotels beschränkt und zum anderen dabei der Neutralitätsgrundsatz beachtet bleibt, genügt § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG diesen Anforderungen.

13. (1) Frühstücksleistungen an Hotelgäste dienen im vorstehenden Sinne nicht unmittelbar der Beherbergung, die sich im Kern auf die Verschaffung einer Übernachtungsmöglichkeit bezieht. Zu dieser tritt das Frühstück nur ergänzend hinzu.

14. (2) Mit der Beschränkung der für die Beherbergung in Hotels vorgesehenen Ermächtigung zur Steuersatzermäßigung auf die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, greift der nationale Gesetzgeber einen konkreten und spezifischen Aspekt des weitergehenden Beherbergungsbegriffs, der grundsätzlich alles umfassen kann, was ein reisender Gast bei einer auswärtigen Unterbringung benötigt oder erhält, insoweit heraus, als sich der nationale Ermächtigungstatbestand mit der Raumvermietung auf das Kernelement einer Beherbergung bezieht. Der zudem angeordnete Ausschluss der Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, sichert diese Beschränkung nur ergänzend ab (im Ergebnis ebenso EuGH-Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24, ECLI:EU:C:2026:149, Rz 55 ff.).

15. (3) Aus dieser gesetzlichen Einschränkung folgt schließlich bezogen auf die hier streitige Leistung kein Neutralitätsverstoß. Der EuGH stellt insoweit auf eine Austauschbarkeit von Leistungen dergestalt ab, dass die von einem Hotel im Zusammenhang mit einer Beherbergungsleistung angebotene Leistung aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers für sich genommen mit derjenigen vergleichbar ist, die von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer eigenständig erbracht wird, so dass die Anwendung des Regelsteuersatzes auf beide Leistungen keinen Neutralitätsverstoß begründet (EuGH-Urteil J-GmbH u.a. vom 05.03.2026 - C-409/24 bis C-411/24, EU:C:2026:149, Rz 71 ff.). Diese Austauschbarkeit ist nach dem Inhalt der hier streitigen Leistung zu bejahen, da die Möglichkeit zum Frühstück nicht nur in Hotels, sondern auch in Bäckereien oder Cafés angeboten wird. Zudem unterlag die Frühstücksleistung bei eigenständiger Betrachtung mangels Anwendbarkeit von § 12 Abs. 2 Nr. 15 UStG im Streitzeitraum dem Regelsteuersatz.

16. 3. Das Urteil des FG hat gleichwohl keinen Bestand.

17. a) Soweit es um das Streitjahr 2019 geht, ist es schon aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben.

18. Gegenstand des Urteils waren insoweit noch die Bescheide über Umsatzsteuervorauszahlungen für Januar 2019 bis Mai 2019 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.02.2020. Der im Revisionsverfahren ergangene Umsatzsteuerjahresbescheid für 2019 vom 27.12.2024 hat diese Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide im Sinne des § 68 Satz 1und § 121 Satz 1 FGO ersetzt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 03.07.2014 - V R 32/13, BFHE 246, 264, BStBl II 2017, 666, Rz 11; vom 01.02.2022 - V R 33/18, BFHE 275, 455, BStBl II 2022, 785, Rz 16). Damit liegen dem FG-Urteil in Bezug auf das Streitjahr 2019 nicht mehr existierende Bescheide zugrunde. Das angefochtene Urteil ist daher insoweit gegenstandslos geworden und aufzuheben (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 26.10.2022 - VI R 25/20, BFHE 278, 459, BStBl II 2023, 372, Rz 11; vom 09.09.2025 - VI R 23/23, BFHE 291, 153, BStBl II 2026, 145, Rz 15).

19. b) Auch wegen der Umsatzsteuer 2018 bleibt das Urteil des FG nicht bestehen. Das FG hat ‑‑was gleichermaßen auch die nunmehr verfahrensgegenständliche Umsatzsteuerfestsetzung für 2019 betrifft‑‑ rechtsfehlerhaft die Schätzung des FA hinsichtlich der für die Parkplätze anzusetzenden Bemessungsgrundlage als in sich schlüssig und deshalb rechtmäßig beurteilt.

20. aa) Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO i.V.m. § 162 AO gibt dem FG eine eigene Schätzungsbefugnis.

21. Die Überprüfung einer Schätzung durch den BFH ist auf Rechtsfehler beschränkt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 16.12.2021 - IV R 2/18, BFH/NV 2022, 313, Rz 36; vom 23.11.2023 - VI R 15/21, BFHE 283, 42, BStBl II 2024, 361, Rz 28). Gleichwohl ist eine Schätzung revisionsrechtlich daraufhin zu überprüfen, ob sie gegen anerkannte Schätzungsgrundsätze, Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstößt (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 21.04.2021 - XI R 42/20, BFHE 273, 149, BStBl II 2022, 20, Rz 21; vom 16.12.2021 - IV R 2/18, BFH/NV 2022, 313, Rz 36).

22. bb) Ausgehend davon verstößt die vom FG gebilligte Schätzung des FA hinsichtlich der für die Parkplätze anzusetzenden Bemessungsgrundlage gegen die Denkgesetze sowie gegen Erfahrungssätze und bindet daher den erkennenden Senat nicht.

23. Der Schätzung wurde zugrunde gelegt, dass bei einer angenommenen Auslastung des Hotels von 70 % für Reisegruppen, Familien und Gäste ohne Fahrzeug ein Abschlag von 20 % vorzunehmen ist. Da das Hotel der Klägerin über 62 Zimmer verfügte, ergab sich hieraus, dass durchschnittlich 34,72 Fahrzeuge von Hotelgästen auf dem von der Klägerin unterhaltenen Parkplatz abgestellt worden seien. Dieses Schätzungsergebnis verstößt bei einem Parkplatz mit einer Stellfläche für nur 33 Fahrzeuge gegen die Denkgesetze und ist daher rechtswidrig. Zudem verstößt dieses Schätzungsergebnis im Hinblick auf die Möglichkeit zur Nutzung der Parkplätze durch die Gäste des von der Klägerin am selben Ort betriebenen Restaurants gegen allgemeine Erfahrungssätze, da davon auszugehen ist, dass auch die Restaurantgäste denselben Parkplatz nutzten. Sollten zudem Gäste mehrerer Zimmer (zum Beispiel Monteure) gemeinsam in einem Firmenfahrzeug angereist sein, wie im Verfahren vor dem erkennenden Senat mehrfach vorgetragen wurde, ist jedenfalls schließlich nicht ersichtlich, weshalb der Vorteil bei jedem Übernachtungsgast in jedem Zimmer in gleicher Höhe angesetzt werden sollte.

24. cc) Die Rechtswidrigkeit der Schätzung ist auch nicht im Hinblick auf die Annahme einer gegenüber allen Hotelgästen erbrachten Leistung, die sich bereits aus der bloßen Möglichkeit zur Parkraumnutzung ergibt, von der allerdings noch nicht einmal das FA ausgegangen ist, unbeachtlich. Denn die Annahme einer derartigen Leistung scheitert bereits daran, dass das Hotel über mehr Hotelzimmer als Parkplätze verfügte, woraus das FG im Übrigen zutreffend abgeleitet hat, dass die Klägerin ihren Hotelgästen keinen Anspruch auf Parkplatznutzung einräumte.

25. Eröffnete die Klägerin somit eine bloße Nutzungsmöglichkeit im Rahmen der Kapazität des Parkplatzes, unterscheidet dies den Streitfall zudem von anderen Fallgestaltungen, bei denen ein zielgerichtetes Leistungsversprechen auch dann zu einer Leistungserbringung führt, wenn der Kunde die Leistung nicht in Anspruch nimmt und wie es beispielsweise auf eine Fluggesellschaft zutrifft, die ihren Fluggästen bestätigt, dass ein bestimmter Sitzplatz für sie reserviert ist, wobei die Fluggäste aber die ausgegebenen Flugscheine nicht benutzen (EuGH-Urteil Air France-KLM und Hop!-Brit Air vom 23.12.2015 - C-250/14 und C-289/14, ECLI:EU:C:2015:841, Rz 33 und 35 - allerdings ohne Äußerung, ob dies auch für den Fall einer "Überbuchung" gelten soll) oder bei denen sich wie bei einem Fitnessstudio die Leistungserbringung bereits daraus ergibt, dass der Betreiber ‑‑aufgrund ausdrücklich hierauf gerichteter Vereinbarungen‑‑ den Mitgliedern die gemeinschaftliche Mitbenutzung sämtlicher Einrichtungen ermöglicht (BFH-Urteil vom 13.11.2024 - XI R 5/23, BFHE 287, 524, BStBl II 2025, 469, Rz 34), wobei sich hieraus im Allgemeinen kein Anspruch auf die Nutzung bestimmter Einrichtungen zu einem bestimmten Zeitpunkt ableitet, so dass der Betreiber hier die versprochene Leistung auch erbringen kann. Fehlt es demgegenüber an einer derart konkreten ‑‑und auch einhaltbaren‑‑ Leistungszusage, die auch ohne Inanspruchnahme der Nutzungsmöglichkeit zu einer Leistungserbringung führt, kann der Klägerin eine Leistungserbringung an alle Hotelgäste nicht unterstellt werden.

26. 4. Erweist sich die Sache damit im Hinblick auf eine dem Regelsteuersatz unterliegende Parkraumüberlassung als nicht spruchreif, wird das FG in einem zweiten Rechtsgang die ‑‑der Schätzung vorgreifliche‑‑ Frage zu klären haben, ob in Bezug auf die Parkplatzüberlassung überhaupt eine steuerbar gegen Entgelt erbrachte Leistung vorliegt, wenn die Parkplätze nicht nur den Übernachtungs- und Restaurantgästen zur Verfügung standen, sondern darüber hinaus auch für die Allgemeinheit frei und unentgeltlich zugänglich waren. Das FG wird dabei auch zu prüfen haben, ob in Bezug auf die Annahme eines eigenständig verbrauchsfähigen Vorteils zwischen der Parkplatznutzung durch Hotel- und Restaurantgäste zu unterscheiden ist. Im Übrigen verweist der erkennende Senat für das weitere Verfahren zur Vermeidung von Wiederholungen auf sein Urteil vom 21.05.2026 - V R 11/26 (XI R 14/23; XI R 22/21) (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, unter II.1.).

27. 5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.